Электронный перевод ДС в межотчетный период. МСФО (IFRS) 9

В прошлой статье мы ознакомились с основными направлениями работы Совета по МСФО в среднесрочной перспективе, идущими в ногу со временем и современными мировыми трендами. Комитет по разъяснениям международной финансовой отчетности (International Financial Reporting Interpretations Committee, КРМФО) также определил план работы на ближайший квартал и имеет в проработке довольно интересные вопросы по практике применения МСФО.

Как показывает статистика, по большинству вопросов, поступивших на рассмотрение этого Комитета, КРМФО решает не формулировать дополнительные комментарии в виде IFRIC, поскольку заключает, что МСФО содержат достаточно информации и указаний для правильной трактовки, признания и оценки всего многообразия фактов хозяйственной жизни. При этом, большинство поступивших туда интересных вопросов глубоко прорабатывается с точки зрения МСФО и достаточно подробно фиксируется в протоколах Комитета (в форме предварительного решения, содержащего причины отказа от добавления проекта в работу КРМФО), что дает возможность всем желающим ознакомиться с логикой и ходом мыслей Комитета. Ознакомление с материалами КРМФО помогает более глубоко понять концептуальный смысл и язык МСФО именно так, как было задумано их авторами. Кроме того, в материалах КРМФО можно найти много интересной информации по достаточно распространенным ситуациям, которые при этом четко не прописаны в МСФО. В дополнение к предварительным решениям КРМФО по конкретной тематике, на сайте Совета по МСФО в разделе Комитета по разъяснениям можно ознакомиться с публично размещенной дополнительной информацией в форме писем с комментариями, которые были получены в рамках рассмотрения того или иного вопроса. Такие письма направляют в адрес Комитета крупные консалтинговые компании, представители «реального бизнеса», банковской сферы, среди которых есть представители ТОП-10 аудиторского сообщества.

В первом квартале 2022 года КРМФО планировал заниматься следующими вопросами:

• Денежные средства, полученные посредством электронного перевода (МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»)

• Депозиты до востребования с ограничениями на использование (МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств»)

• Дистрибьютор программного обеспечения – принципал или агент (МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»)

• Признание прибыли по аннуитетным контрактам (МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования»)

• «Отрицательные» кредиты на транспортные средства с низким уровнем выбросов (МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»)

• Сделки TLTRO (Targeted Long-Term Repo Operation – целевое долгосрочное кредитование), (МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» и МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»)

В данной статье мы более подробно остановимся на первом вопросе из приведенного перечня, поскольку ситуация, рассмотренная в нем, достаточно часто встречается у наших клиентов в аудиторской практике.

Итак, система межбанковских электронных платежей (СЭП) имеет автоматизированный процесс расчетов, который занимает три рабочих дня для расчета денежного перевода. Таким образом, все денежные переводы, осуществляемые компаниями через систему, попадают на банковский счет получателя в среднем через два рабочих дня после их инициирования плательщиком, а международные платежи «идут» еще дольше. Если компания-дебитор направляет перевод компании-продавцу в день окончания отчетного периода, то он оказывается на счете последней через два рабочих дня после отчетной даты. Вопрос к КРМФО заключается в следующем: а может ли компания-продавец признать погашение дебиторской задолженности и признать поступление денежных средств у себя в отчете о финансовом положении на отчетную дату (когда деньги ушли от покупателя), а не после отчетной даты (на дату поступления денег на счет).

Данную ситуацию КРМФО предлагает рассматривать с точки зрения МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Описанная в запросе операция предполагает получение денежных средств в качестве расчета по торговой дебиторской задолженности на отчетную дату. Как торговая дебиторская задолженность, так и денежные средства, получаемые организацией, являются финансовыми активами в рамках МСФО (IFRS) 9. Таким образом, предприятие должно применить пункт 3.2.3 МСФО (IFRS) 9 при определении даты прекращения признания торговой дебиторской задолженности и пункт 3.1.1 МСФО (IFRS) 9 при определении даты признания денежных средств в качестве финансового актива. При этом КРМФО отметил, что в соответствии с описанной в запросе ситуацией организации не покупают и не продают финансовые активы, поэтому пункт 3.1.2 МСФО (IFRS) 9, в котором определяются требования к регулярной покупке или продаже финансового актива, в данном случае не применим.

Прекращение признания торговой дебиторской задолженности

Пункт 3.2.3 МСФО (IFRS) 9 требует, чтобы организация прекратила признание финансового актива тогда и только тогда, когда «договорные права на денежные потоки от финансового актива истекают». В соответствии с ситуацией, описанной в запросе, предприятие прекращает признавать дебиторскую задолженность в день истечения срока действия его договорных прав на денежные потоки от торговой дебиторской задолженности.

Определение даты истечения договорных прав организации на эти денежные потоки является юридическим вопросом, который будет зависеть от конкретных фактов и обстоятельств, включая требования договора, банковского законодательства и правил, а также характеристик конкретной системы платежей. Если договорное право организации на получение наличных денег от клиента истекает только после поступления денег на расчетный счет, то организация прекращает признание торговой дебиторской задолженности только в этот день и не ранее.

Признание денежных средств (или иного финансового актива)

Пункт 3.1.1 МСФО (IFRS) 9 требует, чтобы организация признавала финансовый актив тогда и только тогда, когда «организация становится стороной договорных положений инструмента». Организация в данном случае является стороной договорных положений инструмента (в данном случае своего банковского счета), в соответствии с которыми она имеет договорное право на получение наличных денег от банка на суммы, которые она депонировала в этом банке. Таким образом, организация будет иметь право на получение наличных денег в банке только тогда, когда денежные средства поступят на его банковский счет. Следовательно, организация признает денежные средства в качестве финансового актива на дату поступления денежных средств на свой расчетный счет, а не раньше.

Как уже было сказано выше, если денежные средства как финансовый актив компания признать не может, но договорные права организации на денежные потоки от торговой дебиторской задолженности истекают до даты получения платежа, организация должна признать иной финансовый актив, полученный в качестве расчета по торговой дебиторской задолженности, например, в форме права на получение денежных средств от банка. При этом компания не имеет права признавать денежные средства (или другой финансовый актив), полученные в качестве расчетов по торговой дебиторской задолженности, ранее чем она спишет торговую дебиторскую задолженность.

Комитет пришел к выводу, что принципы и требования стандартов МСФО обеспечивают надлежащую основу для того, чтобы организация могла определить, когда следует прекратить признание торговой дебиторской задолженности и признать денежные средства, полученные через систему межбанковских электронных платежей. Комментарии заинтересованных лиц по данному вопросу начали собирать с сентября 2021 года, в июне 2022 года по итогам рассмотрения полученных комментариев КРМФО будет принято окончательное решение.

К сожалению, вывод Комитета не вполне утешителен и не позволяет погасить дебиторскую задолженность и признать денежные средства в отчетном периоде досрочно в случаях, когда платеж поступит на банковский счет получателя только после отчетной даты (даже если очень хочется). Но с другой стороны, следует не забывать о том, что такое событие после отчетной даты, как поступление оплаты от контрагента, может само по себе подтвердить качество дебиторской задолженности, в погашение которой пришел платеж, позволив получателю платежа на отчетную дату такую «дебиторку» не обесценивать и не признавать резерв под ожидаемые кредитные убытки (п. 10 МСФО (IAS) 10 "События после отчетного периода").