Новация Шрёдингера (А была ли новация?)

Автор Мария Овсянникова

Не секрет, что в настоящее время многие компании испытывают затруднения с платежами в иностранной валюте в адрес иностранных контрагентов.

В связи с этим сложилась практика перевода задолженностей по договорам займа из иностранной валюты в рубли.

При этом многие называют такой перевод новацией. В большинстве финансовых консультаций используется именно этот термин.

Однако от решения вопроса о том, является ли такая конвертация валюты займа новацией в юридическом смысле или нет, зависят и налоговые последствия, возникающие по займу.

По общему правилу, обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами (новация) (п. 1 ст. 414 ГК РФ).

Таким образом, новация является одним из оснований прекращения обязательства. На месте прекращенного при новации возникает новое обязательство.

(Основаниями прекращения обязательств также являются надлежащее исполнение (ст. 408 ГК РФ), зачет (ст. 410 ГК РФ), отступное (ст. 409 ГК РФ), прощение долга (ст. 415 ГК РФ), расторжение договора (п. 2 ст. 453 ГК РФ)).

Итак, новация прекращает обязательства как в отношении основного долга, так и в отношении процентов. Поэтому в случае конвертации валюты займа уже начисленные проценты должны быть присоединены к сумме основного долга (капитализированы).

В случае если это не сделано, конвертация займа не является новацией, а просто меняет способ исполнения обязательства по возврату основной суммы займа и выплате процентов, а также влияет на размер самих обязательств.

В п. 22 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 11.06.2020 № 6¹ указано, что соглашение сторон, уточняющее или определяющее размер долга и (или) срок исполнения обязательства без изменения предмета и основания возникновения обязательства, само по себе новацией не является.

Для чего важно понимать, является ли в том или ином случае конвертация валюты займа новацией?

В 2022-24 годах курсовые разницы признаются на дату прекращения обязательств (пп. 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ, пп. 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Контролирующие органы поясняют: если при замене валюты договора обязательства прекращаются в соответствии с нормами ГК РФ, то для целей главы 25 НК РФ указанное также квалифицируется в качестве прекращения обязательств (Письмо Минфина России от 30.01.2023 № 03-03-06/1/6836, Письма Минфина России от 31.01.2023 № 03-03-06/1/7281, № 03-03-06/1/7286, № 03-03-06/1/7289, Письмо Минфина России от 15.02.2023 № 03-03-06/1/12725, Письмо Минфина России от 08.02.2023 № 03-03-06/1/10117).

Так же в Письме ФНС России от 14.03.2022 № СД-4-3/3087 сказано: «если по условиям соглашения стороны установили нулевую процентную ставку на будущий период, изменили сроки исполнения обязательств, а также зафиксировали денежные обязательства, выраженные в иностранной валюте, в рублевой оценке на дату заключения соглашений, то это само по себе не приводит к прекращению обязательств».

Поэтому в случае, если конвертация займа является новацией, стороны учитывают курсовые разницы (возникшие за период, когда заем был валютным) на дату ее совершения. Если такая конвертация новацией не является, то они учитываются на дату погашения обязательств по займу путем их оплаты.

Кроме того, существует еще один момент, на который стоит обратить внимание.

В случае, если ваша компания является заемщиком по процентному займу, а ваш контрагент – иностранной компанией-займодавцем, то, по общему правилу, к такому договору (соглашению) будет применима ст. 309 НК РФ.

А именно - возникнет доход от источника в РФ в виде процентов по договору займа, в отношении которых российская компания обязана будет выполнять функции налогового агента (пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ).

Согласно же п. 3 ст. 309 НК РФ, доходы, перечисленные в п. 1 данной статьи (а значит, и проценты по займу), являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы, в частности, в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации.

В случае новации, когда проценты по займу будут присоединены к телу займа, они юридически будут считаться выплаченными. Поэтому российской компании-заемщику придется исчислить и уплатить налог на доходы от источника в РФ.

Однако даже в случае если конвертация валюты займа не является новацией, проценты не капитализируются, а компания утверждает, что произошла новация, налоговые органы могут прийти к выводу, что при такой конвертации в отношении процентов возникает налог у источника в РФ.

¹ Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 11.06.2020 № 6 «О некоторых вопросах применения положений ГК РФ о прекращении обязательств»